토지의 개발사업시 발생하는 취득세의 과세문제에 관한 연구 : 취득시기와 과세표준을 중심으로 = A study on acquisition tax issues concerning land development

토지 개발사업에서 취득시기와 과세표준 등 취득세 과세문제를 분석했다.

개발을 전문으로 하는 공기업은 그동안 취득세를 부담하지 않았지만, 2012년 세법개정으로 그 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대한 취득세를 부담하게 되었다. 이와 같은 세법개정으로 인하여 개발사업에 있어서 취득세는 고려하지 않을 수 없는 중요한 세무요인이 되었으며, 사업추진에 따라 다양한 취득세 관련 이슈들이 등장하였다. 이와 같이 취득세 관련 주요 문제점과 그에 대한 개선방안을 정리하면 다음과 같다. 첫째, 지방세법상 간접비용 취득세의 납부시기에 관한 문제이다. 지방세법에는 간접비용에 대한 과세표준 범위가 규정되어 있지만 납부시기에 대해서는 언급이 없기 때문에 합목적적인 세법해석을 통하여 납부시기를 정해야 한다. 토지의 취득 전 지급원인행위가 발생하고 토지의 취득 후 지급한 간접비용에 대해서는 간접비용이 발생한 시점을 취득시기로 보고 수정신고납부 형식으로 신고납부하는 것이 가장 바람직할 것이다. 그러나 대규모 토지개발지구의 경우 간접비용이 많이 발생하며, 매 건마다 수정신고납부하는 것이 비효율적일 수 있다. 이 경우에는 과세관청과 사전협의하여 주 단위 또는 월 단위로 신고납부하는 것도 타당할 수 있다. 둘째, 수용재결시 취득시기에 관한 문제이다. 수용재결시 양도 및 취득과 관련해서는 대법원의 판단이 일관되지 못하고 있는 실정이다.

토지의 개발사업에서 재결청이 수용재결결정을 하고 수용개시일 전에 사업시행자가 보상금을 지급하지만, 사업시행자는 수용개시일 전까지 여전히 해당 부동산을 사용할 수 없다. 그리고 수용개시일이 되어야 소유권이전등기를 하고 해당 토지를 사용하는 것이다. 그러나, 이것은 부차적인 문제이다. 대금을 완납하였다면 이미 취득을 위한 실질적 절차를 완료하였다고 볼 수 있다. 셋째, 공공시설 국·공유지 토지교환에 따른 취득시기이다. 국·공유지 교환취득시 취득일과 관련한 일자는 ①무상귀속 확정일, ②토지사용일, ③소유권이전 등기신청일, ④종래의 공공시설토지의 무상귀속 조건인 신규 공공시설토지를 지급하는 일자이다. 우선 세 번째와 네 번째 일자인 소유권이전 등기신청일과 신규 공공시설토지를 지급하는 날을 먼저 비교해보면 소유권이전 등기신청일이 신규 공공시설토지를 지급하는 날보다 먼저 발생한다. 그리고 무상귀속확정일은 사업시행자가 해당 관리청과 협의를 통해 무상귀속 대상 토지를 확정하는 날이며 동시에 소유권을 이전할 수 있는 근거가 되는 날짜이다. 동 일자가 토지사용일과도 무관하기 때문에 무상귀속확정일도 취득시기와는 무관하다. 결국 가장 중요한 시기는 토지사용일인 공사착공일이나 소유권이전 등기신청일이다. 결론적으로 두 날 중에 빠른 날이 지방세법상 취득시기로 볼 수 있다. 넷째, 간접비용 중 건설자금이자 과세표준에 대한 문제이다.

간접비용 중 건설자금이자는 법인세법, 지방세법, 한국채택국제회계기준, 일반기업회계기준 등 규정이 분산되어 있어 매우 혼란스러운 분야이다. 이러한 건설자금이자와 관련해서는 다음과 같은 방향으로 개선되어야 할 것이다. 먼저, 건설자금이자가 회계학상의 개념인지 아니면 법인세법상의 개념인지 명확하게 하여야 한다. 현재 지방세법은 건설자금이자를 취득세의 과세표준을 계산함에 있어서 포함한다고 하고 있지만, 건설자금이자의 범위를 법인세법상 고정자산에 한정할 것인지, 아니면 재고자산을 포함하는지의 여부에 대한 명확한 법적인 근거가 없다. 대법원 판례는 재고자산까지 포함하는 것이라고 보고 있지만, 이는 입법적인 해결이 필요하다고 할 것이다. 그리고 건설자금이자에 대한 기업의 회계처리에 따라서 취득세의 과세표준 계산에 있어서 영향을 받을 수도 있는데, 이 부분의 개선이 필요하다. 일반기업회계기준을 적용받는 기업은 차입원가 자본화가 선택사항이고, 재고자산의 차입원가에 대한 자본화를 하지 않는다면 법인세법상 세무조정사항도 발생하지 않으며 건설자금이자가 없기 때문에 취득세도 납부할 근거가 없다. 또한, 일반기업회계기준을 적용받는 기업이 재고자산의 차입원가를 자본화 하였다 하더라도 법인세법상 재고자산의 건설자금이자는 인정되지 않기 때문에 모두 손금산입되는 세무조정을 하게 된다.

법인세법상 부인되는 건설자금이자는 자산의 성격이 아니라는 의미인데 이것을 취득세 과세표준으로 삼아 취득세를 납부한다는 것도 법인세법의 성격과도 맞지 않다. 이러한 문제점을 해결하기 위해서는 지방세법에서 과세표준에 포함되는 건설자금이자에 대하여 구체적인 근거를 두도록 할 필요가 있다. 다섯째, 간접비용에 대한 과세표준의 세율적용에 관한 문제이다. 취득세와 등록세가 통합되기 전인 2011년 전에는 토지에 대한 취득세의 세율이 2%이고, 등록세의 세율이 2%로 구성되어 있었다. 이 경우, 취득을 위한 직접비용은 4%의 취득세를 부담하는 것이 타당하지만, 간접비용은 등록과는 무관한 비용이므로 등록분 2%를 제외한 취득분 2%에 대한 취득세만 납부하는 것이 타당하다고 할 것이다. 취득세와 등록세가 통합되기 전 간접비용을 등록세 과세표준에 포함시키는지의 여부에 대하여 대법원은 간접비용도 등록세의 과세표준에 포함하는 것으로 해석하고 있다. 즉, 간접비용에 대한 취득세의 세율은 4%를 적용해야 하는 것이다. 그러나 이러한 대법원의 임장은 확장해석으로서 납세의무자의 예측가능성을 저해하는 것으로서 타당성이 없다고 할 것이다. 따라서, 지방세법에서 간접비용에 대한 취득세의 적용세율을 명확하게 규정하는 것이 바람직할 것이다. 여섯째, 국공유지의 교환취득에 있어서 취득세 과세표준의 산정이 문제가 된다.

개발사업시 발생하는 국공유지의 교환취득은 불균등 거래로 일반적으로는 발생할 수 없는 거래구조이다. 지방세법에서 이러한 특수거래에 대한 규정이 없기 때문에 관련 규정과 판례를 통하여 해석하여야 한다. 먼저, 법인세법을 기준으로 검토하면 취득가격은 교환취득하는 토지의 시가이다. 그리고 지방세법상 유상취득의 경우를 기준으로 하여 취득가격을 계산하면 사업시행자가 장래에 기부채납할 공공시설토지의 시가가 된다. 그러나 교환취득시점에서는 장래의 토지가치를 알 수 없기 때문에 지방세법상 규정을 유추적용하는 것은 신중해야 한다. 또한, 한국채택국제회계기준에 의한 취득가격은 사업시행자가 교환으로 제공한 자산의 공정가치이지만 제공한 자산의 공정가치를 교환시점에서 알 수 없으므로 차선책으로 취득한 자산의 공정가치를 취득가액으로 한다. 한국채택국제회계기준에 따르면 취득가격은 결과적으로 사업시행자가 무상귀속으로 취득한 현재의 공공시설용 토지의 시가이다. 한편, 헌법재판소는 공공시설 무상귀속거래가 공익을 우선하고 한편으로 사업시행자의 사업추진에도 도움이 되는 제도라고 하였다. 제도의 취지를 고려할 때 국가와 공공사업시행자간의 교환취득은 공익과 법익균형성에 맞게 취득가격을 결정해야 한다. 결과적으로 교환취득한 국공유지의 취득가격은 납세의무성립일을 기준으로 사업시행자가 관리청인 지방자치단체에 기부채납할 토지의 장부가격으로 하는 것이 가장 바람직하다고 할 것이다.

제1장 서론 1 제1절 연구배경과 목적 1 1. 연구의 배경 1 2. 연구의 목적 3 제2절 연구대상과 범위 4 1. 연구의 대상 4 2. 연구의 범위 5 제2장 취득세의 이론적 근거 및 토지개발과정 7 제1절 취득세의 이론적 검토 7 1. 조세법률주의와 취득세 7 2. 실질과세원칙과 취득세 9 3. 취득세의 성격에 대한 학설 11 제2절 취득세의 과세요건 12 1. 취득세의 현황 12 2. 취득의 개념 14 3. 취득세의 취득시기 18 4. 취득세의 과세표준 20 제3절 토지개발과정과 취득세 26 1. 토지개발 및 토지취득과정 개관 26 2. 토지 협의취득과 과세문제 33 3. 토지 재결취득과 과세문제 34 제3장 토지개발시 발생하는 취득세 취득시기 문제점과 개선방안 40 제1절 토지개발시 발생하는 취득세의 취득시기 문제점 40 1. 지방세법상 간접비용 취득세의 취득시기(납부시기) 문제 40 2. 수용재결의 취득시기 문제 41 3. 토지교환에 따른 취득시기 문제 45 제2절 토지개발시 발생하는 취득세의 취득시기 개선방안 50 1. 지방세법상 간접비용 취득시기(납부시기) 판단 50 2. 토지수용재결시 취득시기 판단 51 3. 공공시설 국공유지 토지교환에 따른 취득시기 판단 54 제4장 토지개발시 발생하는 취득세 과세표준의 문제점 및 개선방안 58 제1절 토지개발시 발생하는 취득세 과세표준의 문제점 58 1. 간접비용 중 건설자금이자 과세표준 문제점 58 2. 간접비용 과세표준의 세율적용 문제 70 3. 국공유지 교환취득시 과세표준의 문제점 72 제2절 토지개발시 발생하는 취득세 과세표준의 개선방안 78 1.